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Kostenfaktor Vorsteuer

Wegen der drastischen Umsatzsteuererhöhung zu Beginn des Jahres schlägt jede Korrektur oder Ablehnung des Vorsteuerabzugs stärker als je zuvor auf das Betriebsergebnis durch. Wir machen Sie mit den aktuellen Urteilen und Verwaltungsanweisungen vertraut.

Entscheidend für das Recht auf Vorsteuerabzug ist zunächst allein die beabsichtigte Verwendung eingekaufter Leistungen für umsatzsteuerpflichtige Umsätze. Weicht der Unternehmer später davon ab, verlangt das Umsatzsteuergesetz (§ 15a UStG) noch Jahre später eine Berichtigung der ursprünglichen Erstattungsbeträge. Im Regelfall sind die erforderlichen Korrekturen rückwirkend ab der erstmaligen Verwendung des betreffenden Wirtschaftsguts getrennt für jedes einzelne Kalenderjahr vorzunehmen.

Lediglich wenn

• der Vorsteuerbetrag auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten 1.000 Euro nicht überschreitet oder
• sich die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgeblichen Verhältnisse im Kalenderjahr um weniger als zehn Prozent geändert haben und die Korrektur für das entsprechende Jahr nicht mehr als 1.000 Euro betragen würde,

verzichtet die Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung (§ 44 UStDV) auf eine rückwirkende Korrektur.

Vereinfachte Vorsteuerberichtigung

Immerhin wurde das ansonsten vorgeschriebene Berichtigungsverfahren zum 1. Januar 2007 geringfügig vereinfacht. So dürfen neuerdings mehrere in ein Wirtschaftsgut eingegangene Gegenstände oder mehrere an einem Wirtschaftsgut ausgeführte sonstige Leistungen zu einem Berichtigungsobjekt zusammengefasst werden. Voraussetzung dafür ist laut Anwendungsschreiben der Finanzverwaltung vom 12. April 2007 (IV A 5 –) allerdings, dass die Leistungen im zeitlichen Zusammenhang bezogen werden und nach wirtschaftlichen Gesichtspunkten dem Erhalt oder der Verbesserung des Wirtschaftsguts dienen.

Davon sollen die Finanzämter vorbehaltlich anderer Nachweise ausgehen, wenn die verschiedenen Leistungen für ein bewegliches Wirtschaftsgut innerhalb von drei Kalendermonaten und für ein unbewegliches Wirtschaftsgut innerhalb von sechs Monaten bezogen werden. Eine Besonderheit gilt bei gemischt genutzten Gebäude: Können die innerhalb von sechs Monaten bezogenen Leistungen einem bestimmten Gebäudeteil, mit dem entweder ausschließlich vorsteuerschädliche oder vorsteuerunschädliche Ausgangsumsätze erzielt werden, direkt zugerechnet werden, bilden diese jeweils ein eigenes Berichtigungsobjekt (siehe Fallbeispiele zur Vorsteuerberichtigung).

Gemischt genutzte Gebäude

Bei gemischt genutzten Gebäuden vertreten die Finanzgerichte und -behörden seit jeher unterschiedliche Rechtsauffassungen zur Berechnung der abziehbaren Vorsteuerbeträge. Zum wiederholten Mal brachte der Bundesfinanzhof (BFH) den Ball mit seiner Entscheidung vom 28. September 2006 ( V R 43/03 –) ins Rollen. Nach Auffassung des obersten Finanzgerichts soll der Vorsteuerabzug bei Erwerb und Umbau eines für steuerpflichtige und steuerfreie Verwendungsumsätze vorgesehenen Gebäudes davon abhängen, ob

• es sich bei den Umbaumaßnahmen um reinen Erhaltungsaufwand am Gebäude,
• um anschaffungsnahen Aufwand oder
• insgesamt um die Herstellung eines neuen Gebäudes handelt.

Nur für Erhaltungsaufwendungen akzeptieren die Richter noch eine direkte Zuordnung zum jeweiligen Nutzungsbereich. Bei (nachträglichen) Anschaffungs- oder Herstellungskosten sollen die Vorsteuerbeträge dagegen nach einem Flächen- oder Umsatzschlüssel ermittelt werden. Die Berechnung der abzugsfähigen Vorsteuern nach einem Investitionsschlüssel lehnt der BFH hingegen entschieden ab.

Wie üblich ließ der Nichtanwendungserlass der Finanzverwaltung nicht lange auf sich warten. Im Schreiben vom 22. Mai 2007 ( IV A 5 - S 7306/07/0003 –) liefert das Bundesministerium der Finanzen diesmal jedoch eine plausible Begründung, weshalb die jüngste BFH-Rechtsprechung von den Finanzämtern nicht über den entschiedenen Einzelfall hinaus angewendet werden soll:

Sowohl Erhaltungsaufwendungen als auch Herstellungskosten eines Gebäudes bestehen regelmäßig aus einer Vielzahl einzelner Leistungsbezüge, die durchaus entweder einzelnen Gebäudeteilen direkt zugeordnet oder auf mehrere unterschiedliche Nutzungen aufgeteilt werden können. Das höchstrichterliche Verbot einer direkten Zuordnung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu bestimmten Gebäudeteilen erscheint deswegen wohl nicht nur den Finanzbehörden ungerechtfertigt.

Zudem befürchten sie bei einer Aufteilung aller bei der Anschaffung oder Herstellung eines gemischt genutzten Gebäudes anfallenden Vorsteuerbeträge "nicht sachgerechte Ergebnisse", wenn die verschieden genutzten Gebäudeteile unterschiedlich ausgestattet sind. Soweit der Unternehmer ein Gebäude anschafft oder herstellt, mit dem sowohl vorsteuerunschädliche als auch vorsteuerschädliche Umsätze beabsichtigt sind, soll der abzugsfähige Vorsteueranteil deshalb auch weiterhin nach den bereits im BMF-Schreiben vom 24. November 2004 ( IV A 5 – S 7306 – 4/04 –) veröffentlichten Grundsätzen erfolgen.

Danach sind Vorsteuern zunächst den jeweiligen Gebäudeteilen direkt zuzuordnen. Anschließend muss der verbleibende, auf gemischt genutzte Gebäudeteile (beispielsweise Treppenhaus, Heizungskeller, Dach, Außenanlagen, Fernwärmeanschluss) entfallende Anteil im Verhältnis der Nutzflächen aufgeteilt werden. Eine Schätzung der abzugsfähigen Vorsteuern im Verhältnis der Mieteinnahmen (sogenannte "Pro-rata"-Regelung) lässt das Umsatzsteuergesetz (§ 15 Abs. 4 UStG) seit dem 1. Januar 2004 nur noch zu, wenn keine andere Methode der wirtschaftlichen Zuordnung möglich ist.

Umsatzsteuer bei Preisnachlässen

Mehrfach hatte der Bundesfinanzhof (BFH) in jüngster Zeit über die umsatzsteuerlichen Auswirkungen von Preisnachlässen in einer Leistungskette zu befinden. Nach seiner zuletzt im Urteil vom 13. Juli 2006 V R 46/05 –) veröffentlichten Rechtsauffassung mindern Preisnachlässe eines Verkaufsagenten für die von ihm vermittelten Leistungen die umsatzsteuerliche Bemessungsgrundlage seiner eigenen Vermittlungsleistungen.

Die Konsequenz: Erstattet der Verkaufsagent als erster Unternehmer in einer Leistungskette dem Endverbraucher einen Teil des Kaufpreises oder gewährt er ihm einen Preisnachlass, verringert dies seine eigene Umsatzsteuer. Hinweise zur Anwendung der BFH-Rechtsprechung enthält die Verwaltungsvorschrift des Bundesministeriums der Finanzen vom 8. Dezember 2006 ( V R 46/05 –). Danach vermindert sich die umsatzsteuerliche Bemessungsgrundlage für den Vermittlungsumsatz nur dann, wenn der Verkaufsagent

• eine im Inland steuerpflichtige Vermittlungsleistung erbracht hat,
• einem Endverbraucher einen Teil des Kaufpreises erstattet oder einen Preisnachlass für die von ihm vermittelte Leistung gewährt hat,
• die vermittelte Leistung an den Endverbraucher im Inland steuerpflichtig ist und
• der Verkaufsagent das Vorliegen der vorstehenden Voraussetzungen nachgewiesen hat.

Während der Verkaufsagent den für seine Vermittlungsleistung geschuldeten Steuerbetrag entsprechend berichtigen muss, bedarf es keiner Korrektur der Rechnung an seinen Auftraggeber: Da der Leistungsempfänger des Verkaufagenten durch den Preisnachlass wirtschaftlich nicht begünstigt wird, genießt dieser auch weiterhin den vollen Vorsteuerabzug. Dies gilt auch dann, wenn der Leistungsempfänger mit dem beauftragten Verkaufsagenten per Gutschrift abrechnet.

Anders stellt sich die Situation beim vorsteuerabzugsberechtigten Endkunden dar: Sein Vorsteuerabzug aus der vermittelten Leistung vermindert sich um den in der Erstattung oder im Preisnachlass des Verkaufsagenten enthaltenen Steuerbetrag (siehe Berechnungsbeispiel "Preisnachlässe in einer Leistungskette").

aus "Creditreform – das Unternehmermagazin aus der Verlagsgruppe Handelsblatt", Autor: Bernhard Lindgens

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